En el contexto excepcional de la crisis sanitaria por el Covid-19, los arrendadores y arrendatarios que lleguen a un acuerdo para reducir las rentas derivadas del arrendamiento podrán optar por otorgar a dicho acuerdo el tratamiento previsto para las rentas contingentes, por lo que los mismos no tendrán que tributar por las reducciones de alquiler pactadas durante los meses afectados, sin perjuicio de que, con posterioridad, deban volver a reconocer ingresos y gastos de acuerdo con los pagos mínimos de arrendamiento acordados.

La posición anterior del ICAC respecto a las reducciones de renta de los arrendamientos, suponía que, en una situación de crisis económica como la actual, provocada por la pandemia del COVID-19, las rebajas o moratorias negociadas con los arrendatarios por causa de los cierres impuestos por la legislación, o por el efecto de la reducción abrupta de la actividad, deban reflejarse en los pagos durante el periodo residual del contrato (siempre que la modificación contractual no determine que el arrendamiento se  habría clasificado de forma diferente al inicio del contrato original, en cuyo caso se debe tratar como un nuevo arrendamiento de acuerdo con las cláusulas modificadas, basado en las estimaciones determinadas a la fecha de modificación), lo cual implica en la práctica que tanto arrendador como arrendatario deban reflejar en la contabilidad del ejercicio 2020 parte de las rebajas o moratorias pactadas, con el consiguiente reflejo en las cuentas de resultados no ajustado a la realidad de la situación.

Para evitar la situación comentada, se planteó al ICAC si los descuentos referidos deben calificarse a efectos contables como un incentivo al arrendamiento, circunstancia que llevaría a diferir la rebaja en el periodo remanente del contrato, o si por el contrario deben considerarse rentas contingentes negativas e imputarse, íntegramente, a la cuenta de pérdidas y ganancias a medida que se devengue la correspondiente mensualidad.

Al no prever la LAU causa alguna de exclusión del pago de la renta de un local de negocio por fuerza mayor o por declaración de estado de alarma u otras causas, mediante la aprobación del RDL 15/2020 se pretendía establecer una regulación específica en línea con la cláusula «rebus sic stantibus», que permita la modulación o modificación de las obligaciones contractuales si concurren los requisitos exigidos: imprevisibilidad e inevitabilidad del riesgo derivado, excesiva onerosidad de la prestación debida y buena fe contractual. Sin embargo, la medida adoptada por el citado Real Decreto Ley solo afecta a la moratoria en el pago, pero en ningún caso a la reducción de cuotas, de lo que se infiere que la voluntad del legislador ha sido considerar que la reducción unilateral de cuotas no tendría amparo en la cláusula «rebus sic stantibus» y, en todo caso, requeriría del acuerdo expreso del arrendador.

El PGC NRV 8ª señala que, en los arrendamientos operativos, los ingresos y gastos, correspondientes al arrendador y al arrendatario serán considerados, respectivamente, como ingreso y gasto del ejercicio en el que los mismos se devenguen, imputándose a la cuenta de pérdidas y ganancias. El principio de devengo implica que las transacciones o hechos económicos deban registrase cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro.

De acuerdo con lo anterior, en los supuestos en los que el contrato incluya una cláusula sobre la posibilidad de reducir las cuotas en casos de caídas o cierre de la actividad impuesta por una disposición legal o reglamentaria, la reducción en el pago y el cobro en el arrendatario y arrendador, respectivamente, es claro que deberá tratarse como una renta contingente.

En ausencia de tal previsión, y en el contexto excepcional producido por el COVID-19,  cuando el arrendatario y el arrendador hayan llegado a un acuerdo para reducir las rentas, el ICAC admite la opción de considerar que el hecho económico desencadenante de la disminución en el precio de la cesión del derecho de uso no guarda relación con los ejercicios posteriores, sino con la situación económica actual, lo que supone no calificar dicho pacto como un incentivo al arrendamiento, sino como un ajuste temporal de la renta a la situación económica sobrevenida y otorgarle, en consecuencia, el tratamiento previsto para las rentas contingentes.

El tratamiento como renta contingente, implica que el arrendador no tendrá que reconocer ingresos y el arrendatario no deberá reconocer gastos por arrendamiento durante los meses afectados, sin perjuicio de que, con posterioridad, deban volver a reconocer ingresos y gastos de acuerdo con los pagos mínimos de arrendamiento acordados.

En esta línea, La NIIF núm. 16, tras su modificación en mayo de 2020, contempla una previsión en la misma línea a efectos de determinar el tratamiento contable de las modificaciones a contratos de arrendamiento derivados del COVID-19.